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Bilanzierung von Gesellschafterdarlehn bei Veräußerung des Mitunternehmeranteils

Darlehnsforderungen des Gesellschafters einer Personengesellschaft gegenüber der Gesellschaft gehören in der Gesellschaftsbilanz zwar nicht zum Eigenkapital, aber zum Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters. Sie sind handelsrechtlich in der Regel als Verbindlichkeiten der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter zu bilanzieren. Steuerrechtlich sind sie im Normalfall als Eigenkapital zu behandeln. Um das zu erreichen, ist für den Gesellschafter eine Sonderbilanz aufzustellen. Darin ist seine Forderung gegenüber der Gesellschaft als Einlage auszuweisen. Für die Ermittlung des Mitunternehmeranteils sind die Posten des Gesellschafters aus der Gesellschafts- und Sonderbilanz zur Gesamtbilanz zusammenzufassen. Dadurch ist die Forderung aus der Sonderbilanz mit der korrespondierenden Verbindlichkeit in der Gesellschaftsbilanz zu saldieren. Diese steuerrechtliche Sichtweise gilt so lange, wie die Gesellschafterstellung besteht.

Im Augenblick des Ausscheidens aus der Gesellschaft ist eine noch nicht ausgeglichene Forderung des bisherigen Gesellschafters als Verbindlichkeit der Gesellschaft (Fremdkapital) zu behandeln. Veräußert er seinen Mitunternehmeranteil bestehend aus dem Gesellschaftsanteil und der Darlehnsforderung an einen Dritten, ergibt sich sein Veräußerungsgewinn oder ?verlust aus dem Saldo von erzieltem Kaufpreis, den Anschaffungskosten für die Einlage, dem Buchwert des Darlehns und den Veräußerungskosten. Die Ermittlung des Aufgabegewinns oder ?verlusts hat auf der Ebene des Ausgeschiedenen zu erfolgen.

Für den Neugesellschafter erfährt sein vom Ausgeschiedenen übernommenes und der Gesellschaft überlassenes Darlehn in der Gesellschaftsbilanz keine Änderung. In seiner Sonderbilanz ist es mit den Anschaffungskosten zu bilanzieren. Liegen sie unter dem Nominalwert, ist der Bilanzansatz auf die niedrigeren Anschaffungskosten begrenzt.

(Quelle: Urteil des Bundesfinanzhofs)